Contabilização da Contribuição Patronal com e sem Prévio Empenho

A contabilização da contribuição patronal decorrente dos passivos previdenciários merece atenção especial por parte dos contadores públicos a fim evitar problemas junto ao Fisco e, em alguns casos junto aos Tribunais de Contas.

O reconhecimento dos passivos pelo fato gerador deve ser motivo de atenção por parte dos profissionais de contabilidade. Este post trata da contabilização e reconhecimento dos passivos previdenciários, com e sem prévio empenho.

Os passivos previdenciários surgem de duas maneiras:

1. Da contribuição do segurado (empregado ou servidor público) retida na folha de pagamento, ou ainda pela retenção de contribuintes individuais na qualidade de prestadores de serviço avulsos.
2. Da contribuição da empresa, mais conhecida como contribuição patronal.

Neste artigo abordarei a contabilização da contribuição patronal com e sem prévio empenho.

Contabilização da Contribuição Patronal Previamente Empenhada.

O fluxo normal de toda despesa pública encontra aparo na Lei nº 4.320/64 cujas fases da execução orçamentária são, nesta ordem: empenho, liquidação e pagamento.

Os registros a seguir referem-se à contabilização do empenho e liquidação das despesa com a contribuição patronal do Regime Geral da Previdência Social (RGPS) tendo como base as contas do PCASP editado pela Secretaria do Tesouro Nacional.

Registro do empenho da despesa nas contas de natureza de informação orçamentária:

D   6.2.2.1.1.00.00   CRÉDITO DISPONÍVEL

C   6.2.2.1.3.01.00   CRÉDITO EMPENHADO A LIQUIDAR

Registro do empenho da despesa nas contas de natureza de informação de controle das disponibilidade por destinação de recursos (que controla as fontes/destinação de recursos):

D   8.2.1.1.1.01.00   EXECUÇÃO DAS DISPONIBILIDADES POR DESTINAÇÃO / RECURSOS DISPONÍVEIS PARA O EXERCÍCIO

C  8.2.1.1.2.01.00   DISPONIBILIDADE POR DESTINAÇÃO DE RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO – A LIQUIDAR

Registro da liquidação da despesa pela ocorrência do fato gerador nas contas de natureza de informação orçamentária:

D   6.2.2.1.3.01.00   CRÉDITO EMPENHADO A LIQUIDAR

C   6.2.2.1.3.02.00 CREDITO EMPENHADO EM LIQUIDAÇÃO

Em seguida

D   6.2.2.1.3.02.00   CREDITO EMPENHADO EM LIQUIDAÇÃO

C   6.2.2.1.3.03.00   CREDITO EMPENHADO LIQUIDADO A PAGAR

Registro da liquidação da despesa nas contas de natureza de informação de controle das disponibilidade por destinação de recursos:

D  8.2.1.1.2.01.00   DISPONIBILIDADE POR DESTINAÇÃO DE RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO – A LIQUIDAR

C   8.2.1.1.2.02.00 DISPONIBILIDADE POR DESTINAÇÃO DE RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO – EM LIQUIDAÇÃO

Em seguida

D   8.2.1.1.2.02.00   DISPONIBILIDADE POR DESTINAÇÃO DE RECURSOS COMPROMETIDA POR EMPENHO – EM LIQUIDAÇÃO

D   8.2.1.1.3.01.00   COMPROMETIDA POR LIQUIDAÇÃO DISPONIBILIDADE POR DESTINAÇÃO DE RECURSOS COMPROMETIDA POR LIQUIDAÇÃO E ENTRADAS COMPENSATÓRIAS

Registro nas contas de natureza de informação patrimonial pela ocorrência do fato gerador:

D   3.1.2.2.3.01.00   VARIAÇÃO PATRIMONIAL DIMINUTIVA / CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS – INSS

C   2.1.1.4.3.01.00   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR (F)

A letra “F” representa o tributo de superávit financeiro estabelecido no PCASP. Significa dizer que este passivo já passou pela fase do empenho.

Na prática a maioria dos sistemas informatizados de contabilidade estão parametrizados para realizar todos esses registros à medida que ocorre a execução orçamentária. Assim, não há maiores preocupações do contador em efetuar tais registros tendo em vista que estes são realizados de “forma automática”.

Contudo, existem situações que merecem atenção do contador a fim de evitar situações indesejáveis. É o que você verá no próximo tópico.

 

Contabilização da Contribuição Patronal sem Prévio Empenho

Imagine-se na seguinte situação hipotética: você é o responsável pela contabilidade de um determinado órgão público e um dia o ordenador de despesa, por algum motivo, lhe proíbe de empenhar as despesas coma contribuição patronal ao Regime Geral da Previdência Social (RGPS). O que você faria?

Sabemos que a lei nº 4.320/64 proíbe expressamente a realização de qualquer despesa em o prévio empenho. Sabemos também que o profissional de contabilidade ao tomar conhecimento da despesa tem obrigação funcional de registrá-la. Então, diante da situação hipotética a despesa deve ou não ser contabilizada?

De acordo com a Lei nº 4320/64, o empenho é um ato emanado da autoridade competente, no caso o ordenador de despesas. Vejamos o que diz o Decreto-Lei nº 200/1967:

Art. 80.(…) § 1° Ordenador de despesas é toda e qualquer autoridade de cujos atos resultarem emissão de empenho, autorização de pagamento, suprimento ou dispêndio de recursos da União ou pela qual esta responda.

Conclui-se que o contador, seja ele contratado ou servidor da repartição pública, não é a autoridade competente para ordenar a despesa. Logo, a responsabilidade pela não emissão da notas de empenho deve ser atribuída ao ordenador da despesa e não ao profissional de contabilidade.

Por outro lado, o contador deve observar o regime de competência da despesa e registrá-la de acordo com o fato gerador, para que não seja acusado de conivência com a postura indevida do ordenador de despesas em ocultar o passivo decorrente da contribuição patronal.

Então como este deve proceder com os devidos registros?

Observe o que a Lei nº 4.320/64 estabelece:

Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e insubsistência ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.

Atualmente o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público está preparado para o registro de todos os fatos que afetam o patrimônio público segundo o regime de competência, sejam eles decorrentes ou não da execução orçamentária.

Desta forma, o contador deve proceder o registro se utilizando de contas patrimoniais reconhecendo a despesa patrimonial e o respectivo passivo, devendo ainda evidenciar seus efeitos nas demonstrações contábeis.

Diante da situação hipotética citada inicialmente deve-se proceder com a seguinte contabilização:

Nas contas de natureza de informação patrimonial:

No caso de contribuições patronal ao RGPS sobre folha de pagamento.

D   3.1.2.2.3.01.00   VARIAÇÃO PATRIMONIAL DIMINUTIVA / CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS – INSS

C   2.1.1.4.3.01.01   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS SOBRE SALÁRIOS E REMUNERAÇÕES (P)

No caso de contribuições sobre serviços de terceiros e contribuintes avulsos

D   3.1.2.2.3.01.00   VARIAÇÃO PATRIMONIAL DIMINUTIVA / CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS – INSS

C   2.1.1.4.3.01.03   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS  –  SERVIÇOS DE TERCEIROS OU CONTRIBUINTES AVULSOS (P)

A letra “P” representa o tributo de superávit financeiro estabelecido no PCASP. Significa dizer que este passivo ainda não passou pela execução orçamentária.

Observe que não houveram registros nas cotas de natureza orçamentária pois não houve a devida ordenação da despesa.

Registro de Baixa das Obrigações

Posteriormente existem duas formas de se baixar este passivo:

1. A despesa será empenhada e paga. 

Contabilização para troca de atributo de “P” para “F”. Veja os registros no caso de contribuições sobre folha de pagamento.

D   2.1.1.4.3.01.01   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS SOBRE SALÁRIOS E REMUNERAÇÕES (P)

C   2.1.1.4.3.01.01   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS SOBRE SALÁRIOS E REMUNERAÇÕES (F)

No caso de contribuições sobre serviços de terceiros e contribuintes avulsos.

D   2.1.1.4.3.01.03   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS  –  SERVIÇOS DE TERCEIROS OU CONTRIBUINTES AVULSOS (P)

C   2.1.1.4.3.01.03   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS  –  SERVIÇOS DE TERCEIROS OU CONTRIBUINTES AVULSOS (F)

2. Pagamento através de parcelamento.

O debito de parcelado que se referem ao não recolhimento de obrigações da folha de pagamento junto ao RPPS, ensejando no seguinte registro:

No caso de contribuições sobre folha de pagamento.

D   2.1.1.4.3.01.01   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS SOBRE SALÁRIOS E REMUNERAÇÕES (P)

C   2.1.1.4.3.01.02   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR /  CONTRIBUIÇÕES AO RGPS  – DEBITO PARCELADO (P)

No caso de contribuições sobre serviços de terceiros e contribuintes avulsos.

D   2.1.1.4.3.01.03   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR / CONTRIBUIÇÕES AO RGPS  –  SERVIÇOS DE TERCEIROS OU CONTRIBUINTES AVULSOS (P)

C   2.1.1.4.3.01.02   CONTRIBUIÇÕES AO RGPS A PAGAR /  CONTRIBUIÇÕES AO RGPS  – DEBITO PARCELADO (P)

Por fim, caso a despesa não seja paga até o final do exercício, é recomendável a edição de NOTA EXPLICATIVA ao balanço patrimonial destacando o valor do referido passivo.

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